As hipóteses de prescrição e decadência, em matéria tributária, são da reserva absoluta de Lei Complementar, sendo que os dois institutos não se confundem e não se sobrepõem, sendo o primeiro de constituição onde o prazo inicia-se com a ocorrência do fato gerador. Os institutos têm por escopo a paz social como na proibição constitucional de instituir pena de caráter perpétuo, conforme Hugo de Brito Machado[1], e não o locupletamento do devedor ou a punição do credor em face da ocultação ou desaparecimento do primeiro:
“Aliás, mesmo a lei penal, lei ordinária federal posto que à União compete legislar em matéria penal, não pode cominar a pena de cancelamento da inscrição do contribuinte, pois estaria instituindo pena de caráter perpétuo, que a Constituição proíbe, (CF/88, art. 5º, inciso XLVII, alínea ‘‘b’’)”.
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes (Constituição Federal de 1988): XLVII não haverá penas: b) de caráter perpétuo; Nada é para sempre e a Fazenda pública não pode perpetuar a exação fiscal. Considerando a hipótese de exclusão do crédito tributário, de que trata o artigo 111 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – CTN – Código Tributário Nacional, se houver hipótese de decadência e pretensão jurídica de caracterizá-la como prescrição, haverá ofensa à literalidade, na medida em que há insolúvel distinção entre prescrição e decadência, que reside na possibilidade interruptiva ou suspensiva da primeira em relação à segunda, portanto, atribuir-se tal efeito à decadência seria, sem propriedade, atropelar-se a clássica dicotomização das letras jurídicas.
Aliás, as alegações de vícios no processo executivo independem da oposição de embargos de devedor, mas, em casos excepcionais de vícios apreciáveis de ofício pelo juiz, podem ser arguidos por meio de exceção.
"Execução Fiscal. Possibilidade de alegar a prescrição da ação de execução nos próprios autos, independente de penhora ou de oferecimento de embargos do devedor. Súmula nº 27 deste E – Tribunal de Alçada. Crédito Tributário do ano de 1989, e despacho ordenatório da citação datado de 13/9/95 – decurso de mais de cinco anos – § 2º do art. 8º c/c art. 7º da Lei nº 6.830/1980. A inscrição da dívida ativa não interrompe a prescrição. Interpretação do § 3º do art. 2º da Lei nº 6.830/1980. Recursos desprovidos. (TACRJ – AC 6436/96 – (Reg. 3233-2) – 1ª C. – Rel. Juiz Sidney Hartung – J. 10.09.1996) (Ementa 44806)."
O interregno de lapso temporal superior a cinco anos, contados da constituição do crédito tributário, é induvidosamente causa de extinção do crédito tributário, pela via da prescrição, a teor do disposto no art. 174, c/c art. 156, V, ambos do Código Tributário Nacional. Há que se observar ainda que o inciso I, do artigo 174 do Código Tributário Nacional foi alterado pela Lei Complementar nº 118, de 09 de fevereiro de 2005, assim, nas Execuções Fiscais distribuídas até fevereiro de 2005, o prazo prescricional conta-se da citação e, posterior a esta data, a partir do despacho. Esta colocação é importante na medida em que no judiciário brasileiro há muitas ações de execução suspensas em razão de parcelamento (art. 151, VI do CTN), que, no entanto, a Fazenda pública distribuiu às vésperas de terem sido alcançadas pela prescrição, ou até, distribuídas com mais de cinco anos do lançamento, o que é o caso de dívidas previdenciárias:
"Art. 174 A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em 5 (cinco) anos, contados da data de sua constituição definitiva. Parágrafo único A prescrição se interrompe:"
"Art. 156 Extinguem o crédito tributário:
V. a prescrição e a decadência;"
Em entendimento no STJ – Superior Tribunal de Justiça, somente após a vigência da Lei Complementar nº 118 de 09 de fevereiro de 2005, que alterou a redação do artigo 174, parágrafo único, I, do CTN, o despacho de citação passou a constituir causa de interrupção da prescrição. Antes da vigência da lei, “a citação pessoal feita ao devedor” predominava como causa interruptiva da prescrição. O despacho determinando a citação não tinha o efeito de interromper a prescrição, mas somente a citação pessoal do devedor:
"Processual Civil e Tributário. Agravo Regimental no Recurso Especial. Execução Fiscal. Interrupção do Prazo Prescricional pelo Despacho do Juiz que determina a citação. Art. 174 do CTN, alterado pela LC 118/2005. Aplicação Imediata aos Processos em curso. Exceção aos Despachos proferidos antes da vigência da Lei. Demora na citação. Inércia da Exequente. Prescrição caracterizada. Impossibilidade de Reexame. Súmula 7/STJ. 1. Conforme entendimento consolidado no julgamento do Resp 999.901/RS, de relatoria do Ministro Luiz Fux, submetido ao regime dos recursos repetitivos, o mero despacho que determina a citação não possuía o efeito de interromper a prescrição, mas somente a citação pessoal do devedor, nos moldes da antiga redação do artigo 174, parágrafo único, do CTN; todavia, a Lei Complementar nº 118/2005 alterou o referido dispositivo para atribuir efeito interruptivo ao despacho ordinatório de citação. Por tal inovação se tratar de norma processual, aplica-se aos processos em curso. 2. O referido recurso repetitivo assentou que a data da propositura pode ser anterior; entretanto, o despacho que ordena a citação deve ser posterior à vigência da nova redação do art. 174, dada pela Lei Complementar n. 118/2005, sob pena de retroação. 3. As instâncias ordinárias assentaram que, nada obstante a ação ter sido distribuída em 2001, os autos permaneceram paralisados no sistema eletrônico virtual por mais de cinco anos, visto que a Procuradoria municipal somente os enviou em 15.12.2006. Destarte, assentada essa premissa fática pelo Tribunal local, inviável sua alteração em sede de recurso especial, portanto, é de rigor a incidência da Súmula 7/STJ para decidir de forma contrária e concluir que tal paralisação não se deu por desídia da Fazenda Pública. 4. A prescrição intercorrente é concernente ao reinício da contagem do prazo após a ocorrência de uma causa de interrupção. Na espécie, a sentença foi prolatada sem qualquer hipótese de interrupção do prazo prescricional, ou seja, não se está a tratar de prescrição intercorrente, mas, de prescrição anterior à citação do réu, nos moldes preconizados no artigo 219 do Código de Processo Civil. 5. O Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o Resp 1.100.156/RJ, de relatoria do Ministro Teori Albino Zavascki, publicado no DJe de 18/6/2009, submetido ao regime dos recurso repetitivos, consolidou o entendimento de que o artigo 219, § 5º, do Código de Processo Civil permite a decretação de ofício da prescrição antes da propositura da ação, independentemente de intimação da Fazenda Pública. 6. Agravo não provido (STJ – Superior Tribunal de Justiça – Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1074051/PE – Primeira Turma – Relator: Ministro Benedito Gonçalves – 03/09/2009)."
Com a vigência da Lei Complementar nº 118 de 09 de fevereiro de 2005 o dispositivo “pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal” passou a atribuir efeito interruptivo da prescrição. Por se tratar de norma processual, aplica-se aos processos em curso, no entanto, há que se esclarecer que assentado está que a data da propositura pode ser anterior, no entanto, o despacho que ordena a citação deve ser posterior à vigência da nova redação do art. 174, dada pela Lei Complementar n. 118 de 09 de fevereiro de 2005, sob pena de retroação em prejuízo ao contribuinte.
Com isso, surge uma nova polêmica em relação ao prazo prescricional; é que o § 3º, do art. 2º da LEF - Lei de Execução Fiscal nº 6.830, de 22 de setembro de 1980 dispõe sobre um período de carência de seis meses entre a inscrição em dívida ativa e a Execução Fiscal, onde haveria a suspensão prescricional:
Art. 2º Constitui Dívida Ativa da Fazenda Pública aquela definida como tributária ou não tributária na Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, com as alterações posteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal.
§ 3º A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão competente para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.
Evidentemente o disposto no § 3º do artigo 2º da Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980 somente se aplica aos créditos não tributários da Fazenda pública, na medida em que a estes não se aplica a regra prevista no art. 146, III, b da Carta Política de 1988, mas, decorrente de relação de direito administrativo como, por exemplo, de imposição de multa em exercício do poder de polícia onde, também, se aplica o prazo prescricional de cinco anos:
Tributário. Agravo Regimental. Execução Fiscal. Prescrição. Ausência de Citação. Não-Interrupção do Prazo Prescricional. Art. 174 do CTN. Prevalência Sobre o Art. 2º, § 3º, da Lei 6.830/1980. 1. A suspensão do lapso prescricional de 180 (cento e oitenta) dias prevista no art. 2º, § 3º, da Lei 6.830 somente é aplicável às dívidas de natureza não tributária. Em hipóteses como a dos autos, em que se trata de execução de crédito relativo a Imposto de Renda, a matéria é regulada pelo art. 174 do Código Tributário Nacional. 2. Agravo Regimental não provido (STJ - Superior Tribunal de Justiça - Agravo Regimental no Agravo de Instrumento - AGA nº 1054859 - Processo nº 200801196486 - Segunda Turma - Relator: Ministro Herman Benjamin14/10/2008).
O STJ - Superior Tribunal de Justiça tem entendido que o Código Tributário Nacional, como lei complementar que é, prevalece em relação à Lei de Execuções Fiscais. Não pode, portanto, lei ordinária estabelecer prazo prescricional da execução fiscal previsto em lei complementar:
Art. 146 Cabe à lei complementar: III estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; O entendimento do STJ – Superior Tribunal de Justiça em relação ao prazo para a cobrança de créditos tributários, como de cinco anos, nos termos do artigo 174 do CTN, independente do disposto na Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980 é pacífico e já reconhecido em sede de Parecer da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, conforme Parecer PGFN/CRJ/CDA nº 1437/2008:
* a partir da publicação da Súmula Vinculante nº 08/2008, cuja aplicação é obrigatória e imediata, não se pode mais constituir e cobrar, administrativamente ou judicialmente, as contribuições da Seguridade Social com fundamento nos artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, os quais foram considerados inconstitucionais;
* a partir dessa publicação, os créditos tributários previdenciários submetem-se às normas de decadência e prescrição do Código Tributário Nacional;
* o enunciado sumular aplica-se também aos créditos já constituídos e pendentes de pagamento, em fase administrativa ou judicial, os quais devem ser anulados de ofício, independentemente de provocação do interessado, em decorrência do poder-dever de autotutela da Administração;
* os créditos previsto no CTN, poderão ser restituídos, compensados ou aproveitados, pois são considerados recolhimentos indevidos;
* também devem ser extintos, ex officio, os créditos submetidos a parcelamento, prescritos ou decaídos, ainda não quitados, que extrapolem os prazos quinquenais estabelecidos no CTN, considerando-se válidos os pagamentos das prestações mensais feitos até 10/06/2008, devendo estes serem utilizados para amortização da dívida parcelada, dentro da regra de amortização previdenciária.
"Processual Civil. Matéria Submetida ao Regime dos Recursos Repetitivos. Art. 543-C, CPC. REsp 1120295/SP. Tributário. Execução Fiscal. Prescrição da Pretensão de o Fisco cobrar Judicialmente o Crédito Tributário. Tributo sujeito a Lançamento por homologação. Crédito Tributário Constituído por Ato de Formalização Praticado pelo Contribuinte (In Casu, Declaração de Rendimentos). Pagamento do Tributo Declarado. Inocorrência. Termo Inicial. Vencimento da Obrigação Tributária Declarada. Peculiaridade: Declaração de Rendimentos que não prevê data Posterior de vencimento da Obrigação Principal, uma vez já decorrido o Prazo para pagamento. Contagem do Prazo Prescricional a partir da data da entrega da Declaração. 1. O prazo prescricional quinquenal para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário conta-se da data estipulada como vencimento para o pagamento da obrigação tributária declarada (mediante DCTF, GIA, entre outros), nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação, em que, não obstante cumprido o dever instrumental de declaração da exação devida, não restou adimplida a obrigação principal (pagamento antecipado), nem sobreveio quaisquer das causas suspensivas da exigibilidade do crédito ou interruptivas do prazo prescricional (Precedentes da Primeira Seção: EREsp 658.138/PR, Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministra Eliana Calmon, julgado em 14.10.2009, DJe 09.11.2009; REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008; e AgRg nos EREsp 638.069/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 25.05.2005, DJ 13.06.2005). 2. A prescrição, causa extintiva do crédito tributário, resta assim regulada pelo artigo 174, do Código Tributário Nacional, verbis: “Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I - pela citação pessoal feita ao devedor; I - pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II - pelo protesto judicial; III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV - por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor”. 3. A constituição definitiva do crédito tributário, sujeita à decadência, inaugura o decurso do prazo prescricional quinquenal para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário. 4. A entrega de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA, ou de outra declaração dessa natureza prevista em lei (dever instrumental adstrito aos tributos sujeitos a lançamento por homologação), é modo de constituição do crédito tributário, dispensando a Fazenda Pública de qualquer outra providência conducente à formalização do valor declarado (Precedente da Primeira Seção submetido ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008). 5. O aludido entendimento jurisprudencial culminou na edição da Súmula 436/STJ, verbis: “A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco”. 6. Consequentemente, o dies a quo do prazo prescricional para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário declarado, mas não pago, é a data do vencimento da obrigação tributária expressamente reconhecida. 7. In casu: (i) cuida-se de créditos tributários atinentes a PIS (tributo sujeito a lançamento por homologação) de fevereiro/04; e (iii) a ação executiva fiscal foi proposta em 17.06.2004. 8. Agravo regimental desprovido (STJ - Superior Tribunal de Justiça AgRg no Ag - Agravo Regimental no Agravo de Instrumento nº 1213774/SP - Processo nº 2009/0153236-4 - Primeira Turma - Relator: Ministro Luiz Fux - 12/02/2011)."
Ora, admitir que a dívida tributária além do período de cinco anos previsto no Código Tributário Nacional, acrescido de outros cento e oitenta dias da Lei de Execução Fiscal em suspensão, é admitir privilégio a quem já tem vários no judiciário, como prazo em dobro e até em quádruplo, e afronta o próprio STF – Supremo Tribunal Federal que editou a Súmula Vinculante nº 8:
Sumula Vinculante nº 8: “São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário”.
Razão não outra é a da Súmula nº 436 do Superior Tribunal de Justiça que estabelece a entrega da declaração do contribuinte reconhecendo o débito, como início da contagem do prazo prescricional previsto no art. 174 do Código Tributário Nacional. Assim, conforme o Ministro Luiz Fux no Agravo Regimental do Agravo de Instrumento nº 1213774/SP., a entrega de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF; ou, de Guia de Informação e Apuração do ICMS – GIA; ou de qualquer declaração dessa natureza, dever instrumental adstrito aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando a Fazenda Pública de qualquer outra providência conducente à formalização do crédito tributário:
Súmula 436 do STJ, verbis: “A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco”.
O exercício de qualquer direito não é eterno e o certifica o termo do latim “dormientibus non succurrit jus”, assim o instituto da decadência se positiva ferindo o direito antes de seu uso, razão do § 3º do art. 2º da Lei nº 6.830 privilegiar o crédito não tributário.
A prescrição alcança o andamento do direito, pressupondo o seu exercício que, devido à imobilidade ou desinteresse do titular, torna o direito extinto pelo tempo, razão pela qual, na decadência a Fazenda Pública ao dar ciência ao sujeito passivo antes do primeiro dia do exercício seguinte ao do fato gerador, antecipa para esta data o início do prazo decadencial do incido I do art. 173 do CTN. Por seu turno se o tributo é previsto como de lançamento por homologação, a decadência se verifica decorridos cinco anos contados do fato gerador, ou, da declaração do contribuinte reconhecendo o débito.
Finalmente tratamos da Prescrição Intercorrente. Suponhamos que a Fazenda pública constituiu regularmente o crédito tributário, inscrevendo-o inclusive em CDA – Certidão de Dívida Ativa. No período estabelecido em cinco anos entre o lançamento e a data de prescrição, a Fazenda Pública ingressa com Ação de Execução Fiscal.
O contribuinte é citado e ingressa com pedido administrativo de parcelamento, espécie de moratória individual sub condicione, onde a Fazenda a qualquer tempo, mediante ato administrativo apure irregularidade e determine sua revogação. Note que o incido I do art. 151 do Código Tributário Nacional determina a suspensão da prescrição no caso de moratória:
“O termo de confissão e parcelamento da dívida configura o lançamento definitivo, pois nele se reúnem todos os elementos a que alude o art. 147 do CTN, correndo o prazo prescricional do dia em que o devedor deixou de pagar, no vencimento, uma das prestações” (TRF4ª – Tribunal Regional Federal da Quarta Região – Processo AC 90.04.15306-3/RS. – Segunda Turma – Relatora Juíza Tânia Escobar – DJU 28/06/1995).
No entanto, descumprindo o “acordo” deveria a Fazenda Pública requerer a continuidade da Ação de Execução Fiscal, no entanto, na maior parte das vezes permanece inerte. Não há que se falar em intimação pessoal da Fazenda Pública nestes casos de modo que aplicável somente as regras do Código de Processo Civil, na medida em que a Fazenda é quem requer em juízo a suspensão da ação em razão de parcelamento. “Intimação é o ato pelo qual se dá ciência a alguém dos atos e termos do processo, para que faça ou deixe de fazer alguma coisa”, como ensina Humberto Theodoro Júnior:
“Quanto aos atos comuns do processo, isto é, dos atos que compõem a tramitação ordinária do feito, a intimação deles aos advogados das partes seguirá, quanto ao executado, as regras do Código de Processo Civil” (Júnior, Humberto Theodoro – A Nova Lei de Execução Fiscal – LEUD – São Paulo – 1982).
Cabe à Fazenda Pública zelar pelo andamento regular da Ação de Execução Fiscal, de modo a impedir a ocorrência da prescrição intercorrente. O exercício do direito não é eterno: “dormientibus non succurrit jus”. Tendo ficado o feito paralisado por mais de cinco anos impõe-se o reconhecimento da prescrição intercorrente. Permitir à Fazenda Pública manter indefinidamente a relação processual inócua é evidentemente conspirar contra os princípios gerais de direito, segundo os quais as obrigações nasceram para serem extintas.
Processual Civil. Execução Fiscal. Prescrição Intercorrente. Oitiva da Fazenda Pública. Possibilidade após a Lei nº 11.051/2004. Precedentes. 1. Configura-se a prescrição intercorrente quando a execução fiscal suspensa, permanecer paralisada por mais de cinco anos sem que a exeqüente promova qualquer diligência para o prosseguimento do feito. 2. O mero despacho de citação do executado, no regime anterior à LC n. 118/05, por si só, não tem o condão de interromper a prescrição, porquanto o Código Tributário Nacional tem natureza de lei complementar e, em virtude da hierarquia das leis, tem prevalência sobre a Lei n. 6.830/80, não se aplicando, portanto, ao caso concreto. 3. Agravo regimental não-provido (STJ – Superior Tribunal de Justiça – AGRESP 1080191 – Processo 200801699030 – Segunda Turma – Relator: Ministro Mauro Campbell Marques – 25/11/2008).
Portanto, perfeitamente cabível a decretação da Prescrição Intercorrente, nas Execuções fiscais, a partir da Lei nº 11.051, de 29 de dezembro de 2004, que acrescentou o § 4º ao art. 40 da Lei nº 6.830/80, podendo o juiz decretar de ofício a prescrição, desde que intimada nos autos a Fazenda Pública:
“Prescindível a intimação do credor da suspensão da execução por ele mesmo solicitada, bem como do arquivamento do feito executivo, decorrência automática do transcurso do prazo de um ano de suspensão e termo inicial da prescrição” (STJ – Superior Tribunal de Justiça – REsp 983.155 – 2ª Turma – Relatora: Ministra Eliana Calmon – julgado em 05/08/2008).